Верховний Суд розглянувши 29.06.2022 справу зі спору щодо правомірності податкових повідомлень –рішень про нарахування фізичній особі (землекористувачу) земельного податку дійшов висновку, що якщо ставка земельного податку (відсоток від грошової оцінки землі) встановлена лише для платників податків -суб’єктів господарювання вона не може застосовуватись до фізичної особи, незалежно від призначення земельної ділянки (окрім земель сільськогосподарського призначення), яка є об’єктом оподаткування, та об’єктів нерухомого майна, що на ній розташовані.
Постановою Верховного Суду від 29.06.2022 залишено в силі постанову апеляційної інстанції про часткове задоволення позову Особи 1 визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 12.10.2016, якими Особі 1 визначено податкове зобов`язання із земельного податку за 2014 рік на суму 12 877 грн. та за 2015 рік на суму 16 083 грн. в частинах помилкової вказівки суми цих зобов`язань прописом «дев`яносто дві тисячі сто дев`яносто дві гривні 99 копійок»; від 12.10.2016, яким Особі 1 визначено податкове зобов`язання із земельного податку за 2016 рік на суму 92 192 грн.
Погоджуючись із протиправністю податкового повідомлення-рішення про нарахування Позивачу земельного податку за 2016 рік, Верховний Суд звернув увагу, що згідно із підпунктом 14.1.147 п.14.1 ст. 14 ПКУ (в редакції, що діяла до 01 січня 2015 року) плата за землю – загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Разом з тим, з 01 січня 2015 року до вказаної норми було внесено зміни та передбачено, що плата за землю – обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до п. 269.1 ст. 269.1 ст. 269 ПКУ платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв), землекористувачі.
За змістом п. 271 .1 ст. 271 ПКУ базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.
Пунктом 274. 1 ПКУ (в редакції, що діяла до 01 січня 2015 року) передбачалось, що ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, за винятком земельних ділянок, зазначених у статтях 272, 273, 276 цього Кодексу.
Водночас, в подальшому до цього пункту визначено зміни й встановлено, що ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь – не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки.
Встановлено, що пунктом 1.5 рішення міськради від 27.01.2015 «Про запровадження плати за землю» (із змінами і доповненнями) передбачено наступні ставки земельного податку: у розмірі 1,2 % від нормативної грошової оцінки – за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено (незалежно від їх місцезнаходження); 0,1% від нормативної грошової оцінки – для сільськогосподарських угідь; 4% від нормативної грошової оцінки – за земельні ділянки, які перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності); 5% від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по АР Крим або по області, за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено.
На підставі вказаного рішення міської ради та витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 14.09.2016 Відповідачем визначено Позивачу земельний податок за 2016 рік в сумі 92 192,99 грн., тобто за ставкою 4% від нормативної грошової оцінки.
Втім, виходячи зі змісту вищевказаного рішення ради, ставка земельного податку в розмірі 4% від нормативної грошової оцінки земельних ділянок встановлена лише для нарахування земельного податку за земельні ділянки, які перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання.
Згідно ж відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань станом на 23.03.2017 у ньому міститься запис про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця Особи 1від 02.11.2015.
Отже, в 2016 році Позивач не мав статусу суб`єкта господарювання в розумінні ст. 55 ГКУ.
При цьому ВС відхилив доводи податкового органу, що на спірній земельній ділянці знаходиться майно господарського призначення, а сама земельна ділянка виділена для обслуговування майнового комплексу, тобто ставка 4 % застосована правомірно.
ВС зазначив, що приписи ПК України та положення рішення міськради від 27.01.2015 встановлюють обов’язок щодо сплати земельного податку за ставкою 4 відсотки від нормативної грошової оцінки за земельну ділянку, що перебуває в постійному користуванні виключно за наявності в землекористувача статусу суб’єкта господарювання, незалежно від призначення земельної ділянки (окрім земель сільськогосподарського призначення) та об’єктів нерухомого майна, що на ній розташовані.
Таким чином, Відповідач протиправно нарахував Позивачу суму податкового зобов’язання із земельного податку з фізичних осіб за 2016 рік, застосувавши ставку земельного податку 4 відсотки, оскільки Особа 1 у вказаний період не був суб’єктом господарювання.
З приводу недоліків у податкових повідомленнях-рішеннях, якими Особі 1 визначено податкові зобов`язання із земельного податку відповідно за 2014 та 2015 роки ВС зазначив, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо його протиправності і, як наслідок, скасування.
Якщо спірне рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст, таке рішення може бути визнане правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів його форми.
З`ясовано, що у податкових повідомленнях-рішеннях, якими Особі 1 визначено податкові зобов`язання із земельного податку за 2014 та 2015 роки, наявні розбіжності між сумою податку в цифровому виразі та прописом.При цьому, апеляційний суд встановив, що сума податкових зобов`язань із земельного податку за 2014 рік склала 12 877 грн., за 2015 рік – 16 083 грн. й будь-яких підстав для висновку про неправильне визначення цих зобов`язань судом не виявлено.
Разом з тим, з метою усунення розбіжностей у винесених податкових повідомленнях-рішеннях ВС погодився із судом апеляційної інстанції про необхідність їх скасування в частині помилкової вказівки суми цих зобов`язань прописом «дев`яносто дві тисячі сто дев`яносто дві гривні 99 копійок».